科教园注册会计师名师支招：关于教材合并部分的理解

　　2007年1月1日，甲公司支付600万元取得乙公司100%的股权，投资当时乙公司可辨认净资产的公允价值为500万元，有商誉100万元。2007年1月1日至2008年12月31日，乙公司的净资产增加了75万元，其中按购买日公允价值计算实现的净利润50万元，持有可供出售金融资产的公允价值升值25万元。

2009年1月8日，甲公司转让乙公司60%的股权，收取现金480万元存入银行，转让后甲公司对乙公司的持股比例为40%，能对其施加重大影响。 2009年1月8日，即甲公司丧失对乙公司控制权日，乙公司剩余40%股权的公允价值为320万元。假定甲、乙公司提取盈余公积的比例均为10%。假定乙公司未分配现金股利，并不考虑其他因素。

要求：完成甲公司在个别报表和合并报表中的会计处理。

【科教园注会名师解答】

1.甲公司在个别报表的会计处理

①确认部分股权处置损益

处置部分的账面价值＝600万×60%＝360万

借：银行存款 4 800 000
　　贷：长期股权投资 3 600 000
　　　　投资收益 1 200 000

　　②对剩余股权改按权益法核算

　　借：长期股权投资300 000
　　贷：盈余公积20000
　　　　　利润分配——未分配利润180000
　　　　　资本公积——其他资本公积100000

　　2.甲公司在合并报表的会计处理

　　【科教园注会名师分析】

　　如果甲公司需要编制合并报表，比如甲公司拥有一全资子公司——A公司，则应注意处置乙公司股权事项在合并报表中的反映。

　　在合并财务报表中，应当按“跨越会计处理界限的重大经济事项”的原则处理，即，假设将乙公司股权全部出售，然后再按公允价值回购剩余股权。

　　假设2009年1月8日出售乙公司全部股权：

　　出售价款=60%股权售价480万+40%股权公允价值320万=800万。

　　乙公司在合并报表中的账面价值=成本500万+商誉100万+损益调整50万+其他权益变动25万=675万。

　　比较：个别报表中对乙公司的长期股权投资成本600万，没有包含损益调整50万和其他权益变动25万。

　　合并报表中假设2009年1月8日出售乙公司100%的股权：

　　借：银行存款等 8 000 000
　　　　资本公积——其他资本公积 250 000
　　　贷：长期股权投资——成本 5 000 000
　　　　　长期股权投资——损益调整500 000
　　　　　长期股权投资——其他权益变动250 000
　　　　　商誉1 000 000
　　　　　投资收益 1 500 000

　　投资收益150万＝售价800万－成本500万－损益调整50万－商誉100万，其他权益变动25万对处置损益没有影响。对照教材的说明。

　　假设2009年1月8日按照公允价值重新购入40%的股权：

　　借：长期股权投资——成本3 200 000
　　　贷：银行存款等 3 200 000

　　【正式处理】

　　合并报表的抵销调整：

　　比较合并报表的应有处理与个别报表中的现有处理，差异即为需要调整抵销的处理。

　　①调整40%股权投资的账面价值

　　借：长期股权投资500 000（320万－270万）
　　　贷：投资收益500 000

　　②调整60%股权处置的差异

　　在合并报表中处置60%股权的投资收益＝150万×60%＝90万，在个别报表中处置60%股权的投资收益＝120万，个别报表多确认的30万投资收益，实际上是由于个别报表的长期股权投资成本中未包含损益调整30万（50万×60% ），而损益调整30万是由于乙公司2007－2008年实现净利润所形成的，站在2009年1月8日的角度，属于以前年度的未分配利润。因此，合并报表中应将这笔投资收益转为以前年度的未分配利润。

　　借：投资收益300 000
　　　贷：未分配利润300 000

　　注：其他权益变动15万（25万×60% ）不影响处置损益，在个别报表中已经转化为投资收益了，无需调整。

　　③调整未出售的40%股权的差异

　　合并报表中，应将40%股权也予以出售，出售时应将相应的资本公积10万（25万×40% ）转入投资收益；而个别报表中并未出售。因此，应补记本分录：

　　借：资本公积100 000
　　　贷：投资收益100 000

　　出售与未出售在其他方面的区别，如长期股权投资账面价值、投资损益等方面，前面的调整分录已经调整完了，无需再次予以调整。